Podatek nie może być ujemny

Rozstrzygnięcie zapadło na kanwie sprawy, w której wnioskodawca świadczył usługi turystyki i rozliczał się z podatku od towarów i usług na zasadach określonych w art. 119 ustawy o podatku od towarów i usług. Usługi świadczone bezpośrednio na rzecz turysty organizator nabywał od podmiotów zewnętrznych, ale nie świadczył "usług własnych". Usługi turystyczne świadczył zarówno w krajach Unii Europejskiej, jak i poza nią i opodatkowywał uzyskaną marżę odpowiednio stawkami 22 proc. i 0 proc. Ze względu na sezonowość działalności w branży turystycznej występowały miesiące kiedy uzyskana marża na produkcie turystycznym była niewielka lub występowała strata na działalności touroperatorskiej, co w konsekwencji powodowało wystąpienie ujemnej podstawy opodatkowania oraz ujemnej kwoty marży. 

W czym problem?
Przedmiotem zapytania do organu podatkowego było to, czy w sytuacji w której wielkość marży ujemnej będzie wyższa od marży dodatniej, spółka ma prawo w deklaracji VAT-7 wskazać wartości ujemne w poz. 23 deklaracji VAT-7 (11) (jeżeli ujemna marża występuje na działalności touroperatorskiej poza UE), w poz. 29 (w przypadku, kiedy ujemna marża występuje na działalności touroperatorskiej w krajach UE) oraz wykazać ujemną kwotę podatku należnego w poz. 30 ww. deklaracji?
Organ podatkowy uznał, że nie ma możliwości kumulowania marż ujemnych i dodatnich. Od rozstrzygnięcia organizator odwołał się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu. Sąd podzielił stanowisko skarżącej spółki, która również wywodziła, że ustalając wysokość marży na potrzeby rozliczenia podatkowego, należy wziąć pod uwagę efekt całej sprzedaży zrealizowanej w danym okresie. Suma uwzględniająca zarówno wyniki dodatnie, jak i ujemne poszczególnych transakcji, pozwoli na prawidłowe określenie podstawy opodatkowania sprzedaży usług. Skoro marża w rozumieniu wymienionego art. 119 może być zarówno wielkością dodatnią, jak i ujemną to WSA stwierdził, że należy uznać, iż przepis ten nie ogranicza konieczności rozliczenia podatku VAT tylko w przypadku, gdy wspomniana różnica jest wartością dodatnią. Skargę kasacyjną do NSA złożył organ podatkowy. 

Marża może być ujemna...
NSA uchylił wyrok i przekazał sprawę do ponownego rozpoznania. Stwierdził, że przepisy określają w sposób szczególny podstawę opodatkowania podatników wykonujących usługi turystyki (art. 119 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług). Podstawą opodatkowania dla tej kategorii jest marża pomniejszona o kwotę należnego podatku. Sąd nie zgodził się przy tym z organem podatkowym w kwestii sumowania marż. Stwierdził, że z przepisów nie sposób wywieść, czy ustawa dopuszcza możliwość sumowania marż uzyskanych przez podatnika w danym okresie rozliczeniowym tak, by wartość końcowa w rezultacie dała liczbę ujemną.
Marża może w konkretnym przypadku przybrać wartość dodatnią bądź ujemną. Ustalając wielkość marży na potrzeby rozliczenia trzeba tym samym wziąć pod uwagę efekt całej swej sprzedaży zrealizowanej w tymże okresie. Efekt ten, w odniesieniu do poszczególnych transakcji może przybrać postać dodatnią i ujemną. 

… ale podatek należny już nie
Sąd uwzględnił jednak skargę z innego powodu. Niezależnie od powyższego, Naczelny Sąd Administracyjny uwzględnił złożoną skargę kasacyjną. Zdaniem NSA, sąd pierszej instancji w sposób wadliwy przyznał racje spółce, która w takim wypadku uznała, że istnieje możliwość wykazania w deklaracji ujemnego należnego podatku VAT. W ocenie sądu kasacyjnego, mimo możliwości powstania na koniec okresu rozliczeniowego całkowitej marży ujemnej, nie można wykazać w deklaracji ujemnego należnego podatku VAT. Takie postępowanie pozostaje w sprzeczności z istotą podatku, który ze swej natury nie może przyjmować wartości ujemnej. Wobec powstania ujemnej podstawy opodatkowania, podatek do zapłaty wyniesie 0 zł. Taką też kwotę należy wykazać w deklaracji podatkowej VAT-7 w poz. 30. Nie ma przeszkód, by w pozycjach 23 oraz 29 wpisać ujemną podstawę opodatkowania wynikającą z ujemnych marż całkowitych (wyrok NSA
z 20.03.2012 r., sygn. I FSK 885/11). Taki też wyrok, po ponownym rozpoznaniu sprawy, wydał Wojewódki
Sąd Administracyjny w Poznaniu w lipcu br. JT 



Sposób opodatkowania
Reguluje art. 119 ust. 1 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług - określa on w sposób szczególny podstawę opodatkowania podatników wykonujących usługi turystyki. Nie znajdują zastosowania reguły określone w art. 29 ust. 1.

---

Możliwość powstania marży ujemnej
Marża może w konkretnym przypadku przybrać wartość dodatnią bądź ujemną.

---

Możliwość wykazania podatku "na minusie"
Art. 119 ust. 1 i 2 nie daje możliwości wykazania w deklaracji ujemnego należnego podatku VAT. Jest to niedopuszczalne, gdyż pozostaje on w oczywistej sprzeczności z istotą podatku, który ze swej natury nie może przyjmować wartości ujemnej.

---